序言：作為思想的載體和知識的探索者，寫作是一種獨特的藝術(shù)，我們?yōu)槟鷾蕚淞瞬煌L格的5篇社會控制的特征，期待它們能激發(fā)您的靈感。

篇1

一、前言

上世紀末，我國開始進入老齡化國家的行列，且人口老齡化還在不斷加快。與此同時，由于現(xiàn)代社會成年子女傾向于獨立生活，許多老年人因此與子女分開居住，空巢家庭的比例顯著增加。資料顯示，目前城鄉(xiāng)空巢家庭數(shù)超過老人家庭總數(shù)的50%，部分大中城市甚至達到70%。這就產(chǎn)生了一個值得關(guān)注的群體：空巢老年人。空巢老年人既要經(jīng)歷從中年到老年的轉(zhuǎn)變，經(jīng)歷從工作到退休的社會角色轉(zhuǎn)變，還要經(jīng)歷從家庭核心（或群居家庭）到家庭附庸（或空巢家庭）的轉(zhuǎn)變，如果轉(zhuǎn)變過程中發(fā)生適應(yīng)困難，很容易引發(fā)身心問題。而隨著空巢家庭不斷增多，空巢老年人的健康保障、生活照料、精神慰藉等方面的社會問題也日益凸顯。

作為一個特殊的老年群體，空巢老年人的心理健康引起了研究者的高度關(guān)注，逐漸成為一個社會熱點課題。本文通過回顧空巢老年人心理健康的已有研究成果，分析空巢老年人心理健康的特點，并結(jié)合現(xiàn)有的心理學(xué)理論和干預(yù)手段，探討解決空巢老年人心理問題的對策。

二、空巢老年人的心理特點

我國學(xué)者對空巢老年人和非空巢老年人進行了大量的對比研究，總體來說，非空巢老年人心理健康水平較高，夫妻同住的空巢老年人次之，獨居老年人心理健康水平較低。同時，空巢老年人和非空巢老年人在心理活動的許多方面存在顯著差異。

（一）空巢老年人情緒與情感的演變

1.情緒：失落感和孤獨感突出

雖然老年人經(jīng)歷了數(shù)十年的人生沉淀，在日常生活中遇到刺激事件時情緒狀態(tài)一般比較穩(wěn)定，不會輕易因外界影響發(fā)生較大的起伏波動。但是老年人群中常常存在一些具有共性的消極情緒，需要予以關(guān)注，而對于“空巢”老年人，失落感和孤獨感尤為突出。

首先是失落感。老年人體驗著各種的“喪失”，包括社會、政治、經(jīng)濟地位以及健康、容貌、配偶等的喪失，這些“喪失”都是激發(fā)老年人失落感的重要刺激，而對于“空巢”老年人來說，子女不在身邊更加重了他們的失落感。對于子女在身邊的老年人來說，他們可以有子女的陪伴，可以在與子女互動的行為中體現(xiàn)自己的某些“權(quán)力”，同時擔當一定“社會”角色（如照料子女日常生活等）。而對于空巢老年人來說，他們在面臨著各種“喪失”的同時，不僅沒有子女的陪伴，無法分擔“喪失”帶來的消極感受，而且無法尋求角色轉(zhuǎn)換的“著陸點”，從而造成強烈的失落感，即心理上感到有所失去，有遭受冷落的感覺。

其次是孤獨感。由于社會的發(fā)展變化，現(xiàn)代社會很少出現(xiàn)過去那種幾世同堂的現(xiàn)象，子女更傾向建立自己獨立自由的空間，從而造成越來越多的“空巢”現(xiàn)象。有研究者發(fā)現(xiàn)，在情感性孤獨感這個維度上，空巢老年人的孤獨感得分顯著高于非空巢老年人。[2]老年人在退休后本就人際范圍變窄，人際交流的頻率降低，再加上子女不在身邊，從而產(chǎn)生了封閉的心理狀態(tài)，感到孤寂、被遺忘或被拋棄。同時，他們的喜怒哀樂沒有人分享，正常情緒找不到發(fā)泄途徑，久而久之，過分壓抑容易造成抑郁心理。中國自古以來有養(yǎng)兒防老的傳統(tǒng)觀念，而現(xiàn)念中許多年輕個體或家庭尋求自己的獨處空間，空巢家庭的高速擴張與傳統(tǒng)觀念上的沖突，造成空巢老年人無法及時適應(yīng)這種不協(xié)調(diào)，從而引起他們心理上的消極反應(yīng)。

還有其他情緒反應(yīng)。與非空巢家庭相比，空巢家庭的老年人還有其他的情緒反應(yīng)。如周榮山等人通過對600例空巢老年人和600例非空巢老年人研究比較發(fā)現(xiàn)，空巢老年人中存在焦慮、抑郁情緒的比例顯著高于非空巢老年人。[3]李金晏通過對社區(qū)210例空巢老年人和200例非空巢老年人研究比較發(fā)現(xiàn)，空巢老年人在過分擔憂、莫名感到害怕兩方面顯著多于非空巢老年人。[4]“空巢”是家庭結(jié)構(gòu)的一種變化，需要一定的適應(yīng)過程，由于老年人適應(yīng)力下降，最初會表現(xiàn)出分離焦慮和不適應(yīng)障礙，嚴重者出現(xiàn)焦慮、抑郁情緒，尤其在傳統(tǒng)的團圓佳節(jié)，我國傳統(tǒng)觀念中合家歡聚的觀念根深蒂固，這些消極情緒會更加強烈。

2.情感：主觀幸福感逐步減弱

情緒具有情境性、暫時性，而情感是在情緒的基礎(chǔ)上形成的，具有較大的穩(wěn)定性、深刻性和持久性。在這里我們主要探討能夠代表老年人整體生活質(zhì)量進行情感性評價的主觀幸福感。我國老年人整體上的生活滿意度處于中等以上，水平較高。但仍有一定數(shù)量的老年人主觀幸福感水平較低，他們對幸福的體驗較多的是消極情感。他們的主觀幸福感主要受到人格特征、控制感、自我效能感、應(yīng)對方式等主觀因素和健康狀況、社會支持、家庭生活及經(jīng)濟收入等客觀因素影響。[5]對于空巢老年人，尤其缺失的是家庭生活中的親子支持。有研究者對我國北京等四省市288名老年人進行測量，結(jié)果表明親子支持通常影響老年人的自尊感、孤獨感和親情感進而影響其主觀幸福感。[6]可見，子女給予老年人的社會支持對老年人主觀幸福感有很大影響，并且老年人接受子女支持對主觀幸福感的作用大于老年人給予子女的社會支持。由于“空巢”家庭中老年人與其子女產(chǎn)生的空間阻隔，造成老年人與子女間的言語交流和行為互動較少，在接受子女的社會支持的頻率和質(zhì)量上勢必受到影響，從而影響到老年人對生活質(zhì)量的主觀體驗。

空巢老年人情緒情感上更脆弱，更加渴望外界的支持與關(guān)心，他們的心理健康問題突出，這些心理問題歸納起來稱作“空巢綜合征”（empty nest syndrome）。[7]空巢綜合征可導(dǎo)致內(nèi)分泌、中樞神經(jīng)的紊亂和免疫功能下降，易誘發(fā)或加重冠心病、高血壓、支氣管哮喘、胃及十二指腸潰瘍等生理疾病。[3]可見，無論是心理健康還是生理健康，老年人都在一定程度上受到現(xiàn)代社會空巢化的消極影響。

（二）空巢老年人社會性與個性的發(fā)展

1.社會性發(fā)展：親情關(guān)系淡化

老年人的人際關(guān)系主要體現(xiàn)在夫妻關(guān)系、與子女關(guān)系、與朋友關(guān)系上。這些人際關(guān)系構(gòu)成老年人的社會支持系統(tǒng)，直接影響到個體對生活質(zhì)量的主觀體驗。而空巢家庭在某種程度上會造成老年人與子女間的關(guān)系紐帶強度的弱化。在這個紐帶中，老年人作為弱勢群體，勢必會經(jīng)歷消極的心理過程。

跨文化研究顯示，子女的住所及其與父母的物理距離是影響子女向父母提供支持的關(guān)鍵因素。同時，老年人得到社會支持越多，空巢老年人的孤獨感越少，幸福感和生活質(zhì)量越高。[8]缺少子女的情感和精神危機是引發(fā)空巢老年人心理問題的主要原因。

孝道是我國傳統(tǒng)文化重要組成部分，關(guān)于老年人對子女孝順行為的期望方面，劉靚等人的研究表明，孝順期待直接影響孤獨感，同時還通過給予親子支持、接受親子支持間接影響老年人孤獨感的產(chǎn)生。老年人孝順期待以及與親子之間的互動支持對老年人孤獨感有顯著影響。[9]可見老年人與子女之間的人際互動會影響老年人的情緒情感，從而影響他們的心理健康水平。通常情況下，子女通過親自探望、電話慰問等方式進行人際互動，體現(xiàn)自己孝順的一面，有研究對社區(qū)老年人調(diào)查發(fā)現(xiàn)，空巢老年人在是否認為子女探望次數(shù)過少上與非空巢組有顯著差異，空巢老年人更希望子女能更多地來看望自己。[10]可見，空巢老人普遍具有強烈的與子女增加見面次數(shù)的需要。

2.個性發(fā)展：自我價值感弱化

自我價值是指在個人生活和社會活動中，社會和他人對作為人的存在的一種肯定關(guān)系，包括人的尊嚴和保證人的尊嚴的物質(zhì)精神條件。自我價值的實現(xiàn)必然要以對社會的貢獻為基礎(chǔ)。根據(jù)自我價值定向理論，人對自我價值的尋求和確立貫穿一生，自我存在有價值，生活與生命才是有理由的，世界的一切對于主體才具有價值。自我價值定向決定人與自身及環(huán)境的關(guān)系。[11]

在老年人個性發(fā)展中，空巢家庭與非空巢家庭對老年人自我價值感影響的差異尤為明顯。對于老年人來說，由于離、退休使社會角色和人際圈發(fā)生變化，老年人需要重新調(diào)整自己的角色和適應(yīng)新的生活方式。在這個過程中很可能會體驗到一種“意義感”的缺失，即自己不僅失去了某些權(quán)力，更重要的是自己對于這個社會的“意義性”突然減弱。而對于子女在身邊的老年人來說，他們會通過“轉(zhuǎn)移”的方式把注意力集中在對子女的照顧和關(guān)心上，如關(guān)注子女的婚姻問題，關(guān)心子女的工作狀況，給子女在生活瑣事上提供一些力所能及的幫助等。

李金晏等人研究發(fā)現(xiàn)，空巢老年人在自我價值肯定上得分顯著低于非空巢老年人。[4]對于空巢老年人來說，他們希望能夠體現(xiàn)自己存在的價值，但是由于子女不在身邊，這種價值體現(xiàn)的期望受到一定的阻礙和削弱，他們無法直接尋找發(fā)揮自我價值的著陸點，從而產(chǎn)生消極的心理體驗，由此而變得悲傷、焦慮、抑郁、失去信心、自我否定或降低自尊等。有研究者經(jīng)過調(diào)查發(fā)現(xiàn)，對城市非空巢老年人來說，給予子女的情感支持越多，抑郁水平越低；對城市空巢老年人來說，給予子女的情感支持越多，物質(zhì)支持越少，抑郁水平越低。[12]可見，老年人的抑郁水平與老年人給予子女的幫助有一定關(guān)系，在給子女提供幫助的同時，體現(xiàn)了他們存在的意義和價值，同時對他們的心理健康有著積極的意義。

三、積極應(yīng)對家庭“空巢化”的心理學(xué)攻略

面對當今社會空巢現(xiàn)象的普遍化，對于空巢老年人情緒上的失落感、孤獨感增強，情感上的主觀幸福感削弱，個性上的自我價值感缺失以及社會性發(fā)展方面的人際關(guān)系變化，可以從老年人自身、老年人家庭以及社會群體三個層面進行積極應(yīng)對和心理干預(yù)。空巢老年人自身的態(tài)度和認知需要跟上時代變化的腳步，社會支持是維護空巢老年人心理健康的重要因素，而家庭層面里成年子女對空巢老年人的社會支持尤為重要。同時，社會層面中良好的鄰居關(guān)系對子女不在身邊的空巢老年人發(fā)揮著重要的支持作用，各種民間組織的活動也有助于他們的心理健康發(fā)展。

（一）改變個體的信念認知

根據(jù)美國心理學(xué)家埃利斯的情緒ABC理論，誘發(fā)事件A（activating event）只是引緒和行為后果C（consequence）的間接原因，而引起C的直接原因則是個體對誘發(fā)事件A的認知和評價而產(chǎn)生的信念B（belief）。也就是說，要改變空巢老年人消極的心理體驗，首先要改變他們的信念和認知，即以一個積極的心態(tài)和全新的態(tài)度對待自身以及社會的空巢化問題。

空巢老年人應(yīng)當積極對待老化問題和空巢現(xiàn)象，應(yīng)該理解這是現(xiàn)代社會發(fā)展的普遍現(xiàn)象，而不是子女或自身問題造成的。同時學(xué)會自我調(diào)節(jié)，將注意力從與孩子的分離焦慮中轉(zhuǎn)移，而在其他方面進行發(fā)展（如繪畫、書法、音樂、運動等文娛活動上），積極參與活動以獲得積極的自我形象和充實感、幸福感，既可以陶冶情操，又可以消除孤獨，同時在這些活動中尋求自我價值感的自我實現(xiàn)。

西方心理學(xué)家提出SOC模型，成功解決老年人晚期適應(yīng)的理論模型，[1]即選擇（selection）、最優(yōu)化（optimization）和補償（compensation）三個過程。選擇是指確認最有價值或最重要的機遇或活動領(lǐng)域；最優(yōu)化指有限地分配和提煉資源，以便在所選領(lǐng)域發(fā)揮最高水平；補償指在資源減少的情況下，確定一些可以彌補損失和將其對功能的消極影響減少到最小的策略。也就是說空巢老年人想要獲得滿意的生活，首先根據(jù)自身情況選擇某個具體目標（如健身、書法等文娛活動）作為其發(fā)揮自身作用，實現(xiàn)自我價值觀的重要領(lǐng)域。然后投入心理資源，專注于這個領(lǐng)域，把注意力從消極事件（如與子女分離、退休）上轉(zhuǎn)移，同時充分利用外部資源（如政府、社會提供的人力、物力和財力），發(fā)揮自身最大的作用。

這是一個個體與社會積極互動的過程，不僅需要空巢老年人自身的精神投入，還需要社會支持和完善的體系建構(gòu)。積極引導(dǎo)空巢老年人進行認知重建，同時結(jié)合心理學(xué)模型進行應(yīng)對干預(yù)，通過促進老年人參與社會互動來消解消極情緒，提高心理健康水平。

（二）增強家庭的情感維系

親子支持是維護空巢老年人心理健康的重要因素，子女與父母在多年的共同生活中形成了彼此的依戀情感，這種依戀情感對兩代人之間的人際互動和相處產(chǎn)生很大的影響。盡管父母與子女的物理距離影響親子支持的效果，但我們無法逆轉(zhuǎn)歷史潮流，回到過去兒孫滿堂、同住一個屋檐下的情景。

根據(jù)Bowlby的理論，依戀系統(tǒng)使個體維持對重要人物（依戀對象）的親近（proximity），從而作為處理壓力事件和應(yīng)對危難的一種途徑。依戀對象作為安全的避風港，使個體能夠在一個有支持的環(huán)境中探索世界和發(fā)展個體。[13]依戀系統(tǒng)貫穿人的一生，依戀對老年人的健康和幸福感有重要作用。[14]與嬰幼兒和成年人相比，老年人的依戀對象更為復(fù)雜，其中包括配偶、兄弟姐妹、成年子女和象征性依戀（故去的父母、上帝等）。其中，成年子女與老年人在相互依戀過程中產(chǎn)生的緊密聯(lián)結(jié)，使得依戀個體有較高的自尊、自我效能、且較能接納別人，少有寂寞感，擁有較多的社會支持網(wǎng)絡(luò)。隨著老年人與子女的分離，很可能帶來老年人心理上的不安全感。同時，隨著年齡增長，面對慢性疾病的日益增加，老年人的安全感下降，脆弱感增強，這就需要子女在這個依戀體系中起到積極的作用。

把依戀理論研究成果和實證研究成果相結(jié)合，進而推進依戀研究成果在實踐領(lǐng)域的應(yīng)用，是未來一個重大的研究方向。[15]“情緒聚焦療法”（Emotionally Focused Therapy，簡稱EFT）就是一個很好的例子，它可以幫助打破人際關(guān)系中（如父母與子女）消極的互動循環(huán)，相互提供更有效的情感支持，發(fā)展出信任和安全感。這些技術(shù)對于老年生活的干預(yù)也有一定的潛力。[14]目前正在國際臨床心理治療中產(chǎn)生越來越大的影響。

另外，飼養(yǎng)寵物也是緩解與子女的分離焦慮，分散老年人依戀對象，提高生活質(zhì)量的有效方式。鄭日昌、傅納和Headey的一項調(diào)查發(fā)現(xiàn)，是否擁有寵物犬與空巢父母身心健康顯著相關(guān)，飼養(yǎng)寵物犬能使空巢父母的身體更健康，就醫(yī)次數(shù)更少，生活滿意度更高。[16]同時，進一步驗證了飼養(yǎng)寵物犬的空巢老年人的生存質(zhì)量優(yōu)于不飼養(yǎng)寵物犬的空巢老年人，飼養(yǎng)寵物行為確實有效地提高了空巢老年人的生存質(zhì)量。[17]空巢老年人在家中喂養(yǎng)寵物，從而尋求、替代、填補感情空白，排解孤獨感，這些寵物可以給老年人帶來樂趣，使他們得到精神上的支持。

也就是說，對于空巢老年人的心理健康狀況，在家庭治療方面專注于依戀情感。子女盡量多抽出時間與父母進行互動與溝通，物質(zhì)上的輔助遠沒有精神上的交流作用大，因此要注重精神上的支持。同時，可以通過心理療法進行干預(yù)，也可以通過飼養(yǎng)寵物獲得依戀上的情感支持。

（三）強化社會的心理干預(yù)

除了老年人自身和家庭影響外，社區(qū)、社會團體組織有效的心理干預(yù)，對老年人心理健康有著極其重要的意義。

團體干預(yù)是多向溝通的過程，每個成員都存在多個影響源，在參與中增強彼此關(guān)系，從他人行為中審視自己，從多元化價值的信息交流中探索與自我成長，從而將這些心理上的改變遷移到日常生活中去。在團體輔導(dǎo)過程中，當團體凝聚力形成并增強時，會讓團體成員產(chǎn)生強烈的歸屬感和認同感，從而消除孤獨感和失落感。羅茜根據(jù)存在主義的基本理論，關(guān)注困擾空巢老年人的現(xiàn)狀，并進行一系列團體輔導(dǎo)。[2]其中一個案例總共進行五次團體輔導(dǎo)，每次活動1.5小時，共5周。目的是：一、通過個體對一些關(guān)鍵問題的解決，喚起對生活意義的思考和追求。二、通過培養(yǎng)團體氛圍、審視過去、認識自我、重塑信心等方式有效緩解空巢老年人的孤獨感。追蹤調(diào)查證實，團體干預(yù)有效緩解了城市空巢老年人的孤獨感體驗。

個體輔導(dǎo)具有針對性和私密性，針對每個人不同的心理困擾和心理問題進行咨詢，并根據(jù)個人心理特點和所處環(huán)境制定個性化的咨詢方式。汪星等人運用個體咨詢，在建立信任的基礎(chǔ)上，以循序漸進地引導(dǎo)老年人回憶過去的方式，進行了8周的個體懷舊治療。結(jié)果顯示，老年人的抑郁情緒明顯減弱，幸福度明顯增強。[18]

杭榮華結(jié)合團體干預(yù)加個體干預(yù)，對有抑郁情況的空巢老年人進行為期6個月的有效輔導(dǎo)。[19]團體心理干預(yù)主要有講座和團體訓(xùn)練，學(xué)習(xí)正確宣泄情緒，尋找自我認同感，相互支持和溝通，保持心理平衡等。個體心理干預(yù)包括支持性心理治療、認知干預(yù)和行為治療等。結(jié)果發(fā)現(xiàn)心理干預(yù)后抑郁孤獨感降低，幸福感增強，可見，心理干預(yù)可以大大改善有抑郁癥狀的空巢老年人的心理狀況。

對空巢老年人進行心理干預(yù)的方法在研究領(lǐng)域已經(jīng)碩果累累，重要的是給這些科學(xué)研究一個展現(xiàn)其應(yīng)用價值的平臺，從而更好地為人們服務(wù)，這就需要加強NGO組織、社會工作者等民間團體的服務(wù)作用，還需要政府建立完善的制度體系，為空巢老年人安度晚年提供一個溫馨的環(huán)境。

四、結(jié)語

隨著老齡化社會步伐加快，空巢家庭越來越普遍，對于空巢老年人的關(guān)懷，不僅僅是家庭的責任，也是全社會的責任。現(xiàn)代社會把老年人視作弱勢群體，對老年人的衰退進行各種形式的消極渲染，從而使人們對老年人產(chǎn)生消極刻板印象。這不僅影響到人們對老年人的行為和態(tài)度，同時也影響到老年人對自己的認知和因此而產(chǎn)生的行為。

根據(jù)巴爾斯特的畢生發(fā)展觀，心理發(fā)展貫穿于一生，老年期心理變化不能僅僅用“衰退”來概括。人到老年，雖然某些心理功能（如感知覺、記憶等）有所減退，但另一些復(fù)雜的功能（如抽象邏輯思維等）非但沒有減退，甚至還繼續(xù)增強。如流體智力（主要與神經(jīng)的生理結(jié)構(gòu)和功能有關(guān)，如直覺整合能力、思維敏捷度等）雖然隨年齡增長減退，但是晶體智力（后天獲得，主要與文化和經(jīng)驗的積累有關(guān)，如知識、詞匯的理解能力）仍然保持較高水平，那些在國家重大事件和企業(yè)高層中起重要決策的老年人，很好地運用他們高水平的晶體智力實現(xiàn)了自我價值感。

也就是說，不僅是老年人，整個社會都需要用積極心理學(xué)的態(tài)度對待社會老齡化，對待老年人以及空巢老年人面臨的各種心理變化。整個社會需要關(guān)心他們心理上軟弱的地方，不要過分強調(diào)消極方面，而要強調(diào)他們對社會的意義和價值，強調(diào)他們被社會所需要。只有這樣，他們才能充分體驗自己存在的意義感和價值感，從而積極應(yīng)對環(huán)境變化和心理發(fā)展。

此外，長期空巢除導(dǎo)致老年人身心健康問題外，也會引起一系列的社會問題，如老年人的生命安全、經(jīng)濟供給、生活照顧、醫(yī)療保健等問題。因此，空巢老年人的生理、心理健康問題不容忽視。如何幫助空巢老年人解決身心問題必將成為政府、社會及家庭子女面臨并解決的重要社會課題，值得關(guān)注和研究。

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篇2

關(guān)鍵詞：直接報告；行為或過程審計；內(nèi)部控制審計

中圖分類號：F239文獻標識碼：A

審計鑒證業(yè)務(wù)按其業(yè)務(wù)的特性可以分成兩大類：一是對審計客體的陳述或聲明發(fā)表意見的審計，稱之為信息審計；二是需要對審計客體的行為、過程以及系統(tǒng)發(fā)表意見的審計，稱之為行為或過程審計。從內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)來劃分同樣也可以有這兩大類，即：一是針對管理層內(nèi)部控制評價報告提出結(jié)論，那么內(nèi)部控制審計則是“信息審計”；二是直接針對內(nèi)部控制的設(shè)計與運用的有效性提出結(jié)論，那么內(nèi)部控制審計則為“行為或過程審計”。根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》提出的內(nèi)部控制審計的定義中可以看出“指引”將內(nèi)部控制審計界定為“行為或過程的審計”。

一、內(nèi)部控制審計屬于“直接報告”業(yè)務(wù)

“直接報告”業(yè)務(wù)中，注冊會計師直接對鑒證對象進行評價或計量，或者從責任方獲取對鑒證對象的評價或計量，而該認定無法為預(yù)期使用者獲取，預(yù)期使用者只能通過閱讀鑒證報告獲取鑒證對象的信息。按照《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解》中提及的：執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，必須對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時聘請具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對其財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。注冊會計師在內(nèi)部控制審計過程中注意到的企業(yè)非財務(wù)報告內(nèi)部控制的重大缺陷，應(yīng)當提示投資者、債權(quán)人和其他利益相關(guān)者關(guān)注。從中我們可以看出，我國的內(nèi)部控制審計并非是對企業(yè)的內(nèi)部控制自我評價報告進行鑒證并提出審計意見，而是針對財務(wù)報告內(nèi)部控制和非財務(wù)報告內(nèi)部控制中的重大缺陷進行鑒證和評價，因此我國的內(nèi)部控制審計存在責任方，但并非“基于責任方認定”，預(yù)期使用者必須通過對內(nèi)部控制審計報告來獲取企業(yè)內(nèi)部控制有效性的信息。綜上所述，不難看出內(nèi)部控制審計屬于“直接報告”業(yè)務(wù)。

二、內(nèi)部控制審計應(yīng)該是“行為或過程審計”

長期以來，我們所認識的財務(wù)報表審計是屬于“信息審計”，注冊會計師一直所從事的審計鑒證業(yè)務(wù)主要也是以“信息審計”為主，而內(nèi)部控制審計卻屬于“行為或過程審計”，這對于注冊會計師將會是一個新的領(lǐng)域，但實際上從起源來說，過程和行為的審計是在信息審計出現(xiàn)之前就已存在的，因此內(nèi)部控制審計是“行為或過程的審計”，實際上是審計在更高層次上回歸。下文將具體分析一下內(nèi)部控制審計的這個業(yè)務(wù)特征。

首先，就內(nèi)部控制本身而言，它是一個制度的集合和安排。我國2008年制定的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》所稱的內(nèi)部控制，是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標的過程。內(nèi)部控制的目標是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告以及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。可以看出，內(nèi)部控制是為了實現(xiàn)其目標的一個過程，所以將內(nèi)部控制審計界定為“行為或過程的審計”是由內(nèi)部控制本身的性質(zhì)所決定的。

其次，將內(nèi)部控制審計界定為“行為和過程的審計”可以降低審計成本，這是美國經(jīng)過三年財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的實踐后得出的。美國PCAOB NO.2（2004）中將內(nèi)部控制審計界定為“信息審計”，PCAOB NO.5（2007）則將其修正為“過程或行為的審計”。將“內(nèi)部控制審計”界定為“信息審計”，注冊會計師不僅要對內(nèi)部控制的有效性進行審計，還要對管理層對內(nèi)部控制的評價報告進行審計，而界定為“行為或過程審計”，注冊會計師就僅對內(nèi)部控制的有效性進行審計，因此大大降低了注冊會計師的審計成本和審計責任。

三、內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)特性理解和執(zhí)行上可能產(chǎn)生的誤區(qū)

1、從注冊會計師的角度而言。長期以來，注冊會計師執(zhí)行的審計業(yè)務(wù)以“信息審計”為主，如財務(wù)報表審計，從行為方式和思想意識上來說要轉(zhuǎn)換成“行為或過程的審計”可能需要一個過程；另外，由于執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范的上市公司必須披露內(nèi)部控制有效性的自我評價報告，注冊會計師在執(zhí)行內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)時，容易將對內(nèi)部控制有效性的審計誤操作為對內(nèi)部控制自我評價報告的審計，從而又陷入了“信息審計”的誤區(qū)中。因此，我國應(yīng)該及時出臺更為細化的《內(nèi)部控制審計指南》，指導(dǎo)注冊會計師從事內(nèi)部控制審計工作。當然，《指南》必須具有可操作性，建議可以認真地汲取已有實踐經(jīng)驗的國家（如美國、日本、加拿大等）的經(jīng)驗和教訓(xùn)。

2、從社會公眾的角度而言。上市公司的一切對外披露的信息要直接對社會公眾負責，因此當賦予內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計同等的地位時，社會公眾將對內(nèi)部控制審計報告將報以同等的關(guān)注，社會公眾對內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)特征的理解將直接影響到審計期望。《內(nèi)部控制審計指引》中明確地指出執(zhí)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，對本企業(yè)內(nèi)部控制的有效性進行自我評價，披露年度自我評價報告，同時聘請具有證券期貨業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所對其財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性進行審計，出具審計報告。將“披露自我評價報告”與“出具審計報告”并列在一起容易引起原本就存在“信息審計”思維習(xí)慣的閱讀者的誤解：內(nèi)部控制審計是對“內(nèi)部控制自我評價報告”的審計，因此也就將內(nèi)部控制審計的業(yè)務(wù)特性誤解為“信息審計”，同時提高社會公眾的審計期望。當注冊會計師對內(nèi)部控制發(fā)表無保留意見時，并不代表上市公司的自我評價報告不存在問題，對于這一點應(yīng)該讓社會公眾有足夠的認識。

內(nèi)部控制審計對于我國來說還是一個新生事物，它對于我國經(jīng)濟環(huán)境的良性發(fā)展具有積極的作用，但在執(zhí)行之初必將是一個不斷認識和修正認識的過程，因此不論是理論界、實務(wù)界還是社會公眾，對內(nèi)部控制審計的爭論還將持續(xù)下去。

（作者單位：福建廣播電視大學(xué)）

主要參考文獻：

[1]李爽，吳溪.內(nèi)部控制鑒證服務(wù)的若干爭議與探討.中國注冊會計師，2003.5.

[2]張龍平，陳習(xí)作.財務(wù)報告內(nèi)部控制審計理論分析（下）.審計月刊，2009.1.

[3]劉明輝.內(nèi)部控制鑒證：爭論與選擇.會計研究，2010.9.

[4]闞京華.美國強制性雙重內(nèi)部控制評價制度的解析與啟示.經(jīng)濟管理，2007.22.

[5]毛敏.美國財務(wù)報告內(nèi)部控制審計的最新發(fā)展及啟示.財會通訊，2006.1.

[6]財政部會計司.企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解.經(jīng)濟科學(xué)出版社，2010.7.

[7]中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準則.2006.2.

篇3

［關(guān)鍵詞］生態(tài)文明觀；企業(yè)環(huán)境成本；控制；現(xiàn)狀；對策

一、生態(tài)文明觀的科學(xué)內(nèi)涵

成都市與我國其他城市一樣正處于大規(guī)模工業(yè)化、城市化建設(shè)中，而大規(guī)模工業(yè)化、城市化建設(shè)必然會對自然生態(tài)系統(tǒng)產(chǎn)生重大影響。中國可再生能源學(xué)會理事長石定寰在第十屆西博會上指出：“如今，全世界50%以上的新增能源消費……來自中國，中國新增溫室氣體排放量約占世界新增排放量的50%。”［1］我國已進入能源消耗與環(huán)境污染高速增長階段，面臨著社會經(jīng)濟是否可持續(xù)發(fā)展的嚴峻挑戰(zhàn)和強大的國際壓力，在發(fā)展經(jīng)濟和促進社會進步的同時實現(xiàn)節(jié)能降耗與生態(tài)環(huán)境保護的任務(wù)非常艱巨。［2］為此，2007年，黨的十七大報告提出了將“建設(shè)生態(tài)文明"作為實現(xiàn)全面建設(shè)小康社會奮斗的五大目標之一。這是在黨的文件中第一次提出生態(tài)文明。“生態(tài)文明是最樸素的文明，也是最高級的文明。”［3］

本文為成都市哲學(xué)社會科學(xué)規(guī)劃項目“基于成都市工業(yè)化與生態(tài)文明建設(shè)的環(huán)境成本控制研究”（項目編號：ST11-09）的研究成果。 生態(tài)文明是人類社會文明的一種形式，是社會物質(zhì)文明、精神文明和政治文明在人與自然和社會關(guān)系上的具體體現(xiàn)，其科學(xué)內(nèi)涵是：以人與自然關(guān)系和諧為主旨，在生產(chǎn)、生活過程中注重維系自然生態(tài)系統(tǒng)的和諧，追求自然——生態(tài)——經(jīng)濟——社會系統(tǒng)的關(guān)系協(xié)同進化，以最終實現(xiàn)人類社會可持續(xù)發(fā)展為目的。［4］

二、生態(tài)文明觀對企業(yè)環(huán)境成本控制的新要求

（一）企業(yè)環(huán)境成本控制的目標

1.成都市工業(yè)化與生態(tài)文明建設(shè)的目標。成都市確立了建設(shè)世界現(xiàn)代田園城市的歷史定位，明確指出成都市走新型工業(yè)化道路和生態(tài)市建設(shè)工程，是實現(xiàn)工業(yè)化與生態(tài)文明建設(shè)的必然選擇和有效途徑，并提出了成都市新型工業(yè)化與生態(tài)文明建設(shè)目標——“經(jīng)濟持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展、資源能源高效利用、生態(tài)環(huán)境良性循環(huán)、社會文明高度發(fā)達”。①

2.企業(yè)環(huán)境成本控制的目標。黨的十七大報告指出：堅持節(jié)約資源和保護環(huán)境的基本國策，關(guān)系人民群眾切身利益和中華民族生存發(fā)展。必須把建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會放在工業(yè)化、現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略的突出位置，落實到每個單位、每個家庭。作為社會基本組成細胞和對環(huán)境污染應(yīng)負主要責任的企業(yè)（目前自然環(huán)境所接受的污染物中有80%來自企業(yè)［5］），加強環(huán)境成本控制，保護生態(tài)環(huán)境責無旁貸。［2］因此，成都市要實現(xiàn)“經(jīng)濟持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展、資源能源高效利用、生態(tài)環(huán)境良性循環(huán)、社會文明高度發(fā)達"的目標，企業(yè)就必須將生產(chǎn)經(jīng)營過程所發(fā)生的能源資源消耗和生態(tài)環(huán)境損耗計入成本，并實施有效控制。可見，企業(yè)環(huán)境成本控制的目標是全面核算環(huán)境成本，并實現(xiàn)有效控制，以優(yōu)化協(xié)調(diào)環(huán)境成本與環(huán)保效果及經(jīng)濟效益之間的關(guān)系，實現(xiàn)經(jīng)濟效益、社會效益和環(huán)境效益的協(xié)調(diào)，即實現(xiàn)自然資源和能源利用的最合理化、經(jīng)濟效益最大化和對人類和環(huán)境的危害最小化。［6］

（二）企業(yè)環(huán)境成本控制的原則

企業(yè)環(huán)境成本控制目標的實現(xiàn)，需要在控制活動中遵循以下兩個基本原則：一是有效控制原則，即企業(yè)環(huán)境成本控制及其效果必須遵循國家環(huán)保法規(guī)；二是成本效益原則，即企業(yè)環(huán)境成本控制不能為實現(xiàn)環(huán)境成本控制而控制，而必須兼顧經(jīng)濟利益，甚至必須以提高企業(yè)長期的經(jīng)濟效益為出發(fā)點，否則，沒有任何企業(yè)會有效實施環(huán)境成本控制。［2］

（三）生態(tài)文明觀對企業(yè)環(huán)境成本控制的新要求

結(jié)合前述生態(tài)文明觀的科學(xué)內(nèi)涵、企業(yè)環(huán)境成本控制的目標與原則，可將生態(tài)文明觀對企業(yè)環(huán)境成本控制的新要求概括為：實現(xiàn)企業(yè)環(huán)境成本的全面、持續(xù)、有效控制，即實現(xiàn)經(jīng)濟效益、生態(tài)效益、社會效益與環(huán)境效益的協(xié)調(diào)與共贏。

三、企業(yè)環(huán)境成本控制的現(xiàn)狀分析

（一）企業(yè)環(huán)境成本控制的現(xiàn)狀

目前，企業(yè)環(huán)境成本控制現(xiàn)狀可謂是喜憂參半，喜的是，取得了國家環(huán)保法規(guī)體系正逐步完善、社會環(huán)保意識正逐漸樹立、基本建立了從中央到地方甚至企業(yè)的環(huán)境成本控制監(jiān)管體系、形成了政府主導(dǎo)的企業(yè)環(huán)境成本控制體制機制、部分社會責任領(lǐng)先者企業(yè)實施了有效的環(huán)境成本控制、部分地區(qū)生態(tài)環(huán)境惡化的勢頭得到了有效遏制，生態(tài)環(huán)境正逐步改善等成績，但同時也存在企業(yè)社會責任意識淡薄，環(huán)境成本控制意愿不強、體制機制不夠完善、控制主體缺位、觀念落后、控制方法單一、控制范圍狹隘、存在“時滯”現(xiàn)象和成本鎖入效應(yīng)、信息披露不充分和社會監(jiān)管不力等問題。［7］

（二）企業(yè)環(huán)境成本控制現(xiàn)狀的成因分析

篇4

一、信息與信息資源

（一）信息的概念。“信息”這個概念最早應(yīng)用于科技通訊領(lǐng)域，后來被廣泛應(yīng)用于人類社會生產(chǎn)和生活的各個方面和各個領(lǐng)域，成為現(xiàn)代社會使用最多、最廣泛、最頻繁的詞匯之一。

信息論的創(chuàng)始人C.E.香農(nóng)從通信工程的角度去研究信息的傳遞與度量問題，他對信息的定義是：信息就是兩個不確定性之差，是信宿對信源的統(tǒng)計不確定性的消除或減少的量度。控制論創(chuàng)始人N.維納將信息概念與人的知識、動物的感知活動聯(lián)系起來，認為信息是人們在適應(yīng)客觀世界，并使這種適應(yīng)被客觀世界感受的過程中與客觀世界進行交換的內(nèi)容。阿羅則從數(shù)理統(tǒng)計的角度，指出所謂“信息”，就是根據(jù)條件概率原則有效地改變概率的任何觀察結(jié)果。八十年代哲學(xué)家們提出廣義信息，認為信息關(guān)于事物運動的狀態(tài)和規(guī)律的表征，也是關(guān)于事物運動的知識，從而把信息作為與物質(zhì)并列的范疇納入哲學(xué)體系。比如，1981年克勞斯提出“信息是物質(zhì)和意識成分以一種完全特殊的方式融合起來的形成物”。情報學(xué)領(lǐng)域的專家則認為信息有狹義和廣義兩種含義，狹義的信息是一種消息、信號、數(shù)據(jù)和資料，廣義的信息是物質(zhì)的一種屬性，是物質(zhì)存在方式或運動規(guī)律與特點的表現(xiàn)形式。可見，由于信息的應(yīng)用較為廣泛，人們至今尚未對其內(nèi)涵與外延形成共識。

（二）信息資源。雖然信息還沒有一個能夠為人們所公認的概念，但普遍認為信息是一種資源，即信息具有價值。信息之所以存在價值，其根本原因在于信息所具有的重要性質(zhì)，以及建立在這些性質(zhì)基礎(chǔ)上的對人類社會生存和發(fā)展的重要作用。信息經(jīng)濟學(xué)、情報經(jīng)濟學(xué)和產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟學(xué)等相關(guān)學(xué)科在此基礎(chǔ)上發(fā)展起來，并越來越受到社會的重視。對于企業(yè)而言，信息是企業(yè)決策的依據(jù)，是管理的基礎(chǔ)，是控制的靈魂。企業(yè)的各種活動，都離不開信息的產(chǎn)生、傳遞和反饋。只有建立充分信息的基礎(chǔ)上，企業(yè)才能更加科學(xué)地進行決策，實現(xiàn)效益最大化的目標。

首先，信息能夠消除人們對預(yù)期的不確定性，從而幫助人們改善決策環(huán)境，進而獲得預(yù)期收益。由于市場經(jīng)濟是一個復(fù)雜的系統(tǒng)，各種因素在市場中風云變幻，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營行為面臨著極大的不確定性。由不確定性所引發(fā)的風險是企業(yè)無法抗拒的，這就迫使企業(yè)必須獲取充分適當?shù)男畔ⅲ越档秃拖龥Q策所面臨的不確定性，從而降低企業(yè)的經(jīng)營風險。信息貫穿于企業(yè)經(jīng)營決策的整個過程，并且滲透到?jīng)Q策過程的每一個環(huán)節(jié)。及時獲取決策所需要的準確、可靠、充分的信息是保證企業(yè)決策成功的前提條件。企業(yè)只有迅速獲取充分適當?shù)男畔ⅲ⒂行У乩眯畔ⅲ拍馨盐帐袌鰴C會，提高企業(yè)經(jīng)營效益。

其次，信息是企業(yè)控制活動的靈魂。企業(yè)的管理活動就是對企業(yè)所擁有的物流、資金流和信息流動的控制行為。控制的過程實際上就是信息的選擇和運用的過程，信息貫穿于企業(yè)控制過程的始終，是一切控制活動賴以存在和實現(xiàn)的基礎(chǔ)。信息是有效控制的靈魂，控制是信息運動的重要目的。

再次，信息資源可以作為一種生產(chǎn)要素投入到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動之中。在傳統(tǒng)的經(jīng)濟社會中，土地、勞動和資本是最重要的生產(chǎn)要素。然而，這些資源都是有限的，而且不是靠個體勞動生產(chǎn)者就可以加以利用的。在知識經(jīng)濟時代，由于現(xiàn)代信息技術(shù)的高度發(fā)展和廣泛應(yīng)用，使得信息資源開發(fā)和利用的深度與廣度都得到加強。信息作為生產(chǎn)要素，不僅可以縮短生產(chǎn)周期，而且可以帶來其他生產(chǎn)要素的節(jié)約，大大降低企業(yè)生產(chǎn)成本，提高企業(yè)經(jīng)營效率。隨著信息的價值被人們認識，信息商品化的趨勢越來越明顯，信息商品已進入社會商品生產(chǎn)、分配、流通和消費的領(lǐng)域，而且其速度越來越快，逐漸形成信息產(chǎn)業(yè)。信息產(chǎn)業(yè)的形成加速了信息作為生產(chǎn)要素投入企業(yè)應(yīng)用于生產(chǎn)的速度。

二、信息資產(chǎn)

（一）資源與資產(chǎn)。所謂資源，通常被解釋為“生產(chǎn)和生活資料的天然來源”。但是隨著社會經(jīng)濟的發(fā)展，資源的內(nèi)涵和外延也越來越廣泛，眾多新的資源形態(tài)被納入資源的概念之中。普遍認為，資源在本質(zhì)上是指一定的社會歷史條件下存在的能夠被人類所開發(fā)和利用，在社會經(jīng)濟活動中經(jīng)由人類勞動而創(chuàng)造出財富或財產(chǎn)的各種要素。

資產(chǎn)是會計學(xué)最基本的概念之一，是最基本的會計要素。通過一百多年的討論，資產(chǎn)在會計學(xué)領(lǐng)域的概念逐步清晰。FASB對資產(chǎn)的定義是：“某一特定主體由于過去的交易或事項而獲得或控制的可以預(yù)期的未來經(jīng)濟利益。”IASC對資產(chǎn)的定義是：資產(chǎn)是作為以往事項的結(jié)果而由企業(yè)控制的，可望向企業(yè)流入未來經(jīng)濟利益的資源。我國《企業(yè)會計準則》指出：資產(chǎn)是指企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。

綜合上述，我們可以對資產(chǎn)的概念作如下理解：（1）資產(chǎn)在本質(zhì)上是一種經(jīng)濟資源，它能夠直接或者間接地為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；（2）資產(chǎn)是某個企業(yè)實體所擁有的或者控制的資財；（3）資產(chǎn)可以是有形的物質(zhì)實體，也可以是無形的物質(zhì)或權(quán)利；（4）資產(chǎn)是由過去的交易或事項形成的，能夠用貨幣作為計量單位進行計量。

由此可見，資源與資產(chǎn)有著密切的關(guān)系，但是并不能認為資產(chǎn)就是資源的別稱，二者之間有著本質(zhì)的區(qū)別。資源是創(chuàng)造資產(chǎn)的源泉，而資產(chǎn)是經(jīng)由勞動創(chuàng)造出來的現(xiàn)實財富。二者在一定條件下可以相互轉(zhuǎn)化，這就意味著，資產(chǎn)既可以用于滿足消費需要，也可以作為生產(chǎn)要素重新投入生產(chǎn)活動。一旦資產(chǎn)被用來創(chuàng)造新的財富，就由資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為資源。總之，資源和資產(chǎn)是相比較而存在、相轉(zhuǎn)化而發(fā)展的。

（二）信息資產(chǎn)。信息的有用性決定了信息可以為企業(yè)帶來預(yù)期經(jīng)濟利益，成為企業(yè)擁有或控制的資產(chǎn)。目前，“信息資產(chǎn)”這一術(shù)語已經(jīng)為社會普遍接受，但是如同人們對“信息”的定義尚有爭論一樣，信息資產(chǎn)概念同樣是眾說紛紜，莫衷一是。人們出于不同的研究角度和目的，對信息資產(chǎn)的理解、分類和描述也不盡同。

本文認為，信息資產(chǎn)是由企業(yè)擁有或者控制的能夠為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟利益的信息資源。其本質(zhì)是信息作為一種經(jīng)濟資源參與企業(yè)的經(jīng)濟活動，減少和消除了企業(yè)經(jīng)濟活動中的風險，為企業(yè)的管理控制和科學(xué)決策提供合理依據(jù)，并預(yù)期給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。企業(yè)取得的信息資產(chǎn)正式投入生產(chǎn)經(jīng)營運作以后，由于合理利用了現(xiàn)有的生產(chǎn)資源，充分發(fā)揮了資源的整合效應(yīng)，提高了勞動生產(chǎn)率，縮短了經(jīng)營周期，提高了組織的管理效率，減少了企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營費用，大大提高了產(chǎn)品的質(zhì)量，提高了產(chǎn)品的產(chǎn)銷量，實現(xiàn)了更多的實際收入，從而提高了企業(yè)的經(jīng)營利潤。

根據(jù)我國大多數(shù)企業(yè)目前的經(jīng)營狀況，信息資產(chǎn)按內(nèi)容大致可分為四大類：科學(xué)技術(shù)信息資產(chǎn)、市場信息資產(chǎn)、生產(chǎn)信息資產(chǎn)和外部宏觀信息資產(chǎn)。其中，科學(xué)類信息資產(chǎn)是第一大類，是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營和科學(xué)實驗等創(chuàng)新過程中，所發(fā)明創(chuàng)造的高新技術(shù)和技術(shù)訣竅，而形成的一種產(chǎn)權(quán)形式。主要包括專利權(quán)、版權(quán)、技術(shù)機密、計算機軟件等。第二大類是市場類信息資產(chǎn)，指一個企業(yè)通過其所擁有的與市場相關(guān)聯(lián)的信息資產(chǎn)而可能獲得的未來經(jīng)濟利益，主要包括品牌、客戶關(guān)系和合同等。生產(chǎn)類信息資產(chǎn)是指企業(yè)在日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中的各種生產(chǎn)情況記錄形成的信息，這類信息資產(chǎn)對企業(yè)成本核算和成本控制有極其重要的作用。包括原材料信息、加工信息、存儲信息和傳輸信息等。外部宏觀信息則是指企業(yè)針對其所生存的宏觀環(huán)境進行分析所獲取的信息，包括社會發(fā)展信息、政策法規(guī)信息和技術(shù)經(jīng)濟信息等。

三、信息資產(chǎn)的特征

信息資產(chǎn)是企業(yè)擁有和控制的一項特殊資產(chǎn)，既具有一般物質(zhì)資產(chǎn)的特征，又兼有無形資產(chǎn)和信息資源的雙重特征。概括來說，信息資產(chǎn)特有的特征主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）信息資產(chǎn)的首要特征是其共享性，即使用的非排他性。信息資產(chǎn)的共享性來自信息本身的非占有性。信息資產(chǎn)持有者不會因為傳遞信息而失去它們，信息資產(chǎn)的獲得者取得信息資產(chǎn)也不以其持有者失去信息資產(chǎn)為必要前提，二者在信息使用上不存在競爭關(guān)系，因而信息資產(chǎn)可以被反復(fù)交換、反復(fù)使用。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和政府作用的不斷增強，信息的共享性已經(jīng)受到一定程度的限制，但是即使是這種受知識產(chǎn)權(quán)保護的信息資產(chǎn)在一定的范圍內(nèi)和一定的條件下也具有非排他性。這是因為，信息資產(chǎn)持有者可以通過收取使用費的方式允許他人使用而自己并不一定失去該信息資產(chǎn)。再者，由于社會知識產(chǎn)權(quán)制度只是對知識產(chǎn)權(quán)進行有限保護，使得信息資產(chǎn)不能被永遠地獨占使用，而在保護期結(jié)束之后的信息資產(chǎn)就會被全社會無償使用，從而更加表現(xiàn)出其非排他性。此外，也會出現(xiàn)其他組織不遵守知識產(chǎn)權(quán)制度而竊取、仿制、傳播信息資產(chǎn)的行為，使得信息資產(chǎn)在一定程度上難以被獨占。

（二）信息資產(chǎn)具有高附加值。信息資產(chǎn)一旦被企業(yè)應(yīng)用，就能創(chuàng)造出巨大的潛在價值，其所產(chǎn)生的經(jīng)濟利益將不可估量。信息資產(chǎn)帶來經(jīng)濟利益的規(guī)模，通常不是受到生產(chǎn)規(guī)模的約束，而是受到市場規(guī)模的約束。比如計算機軟件，一旦研究與開發(fā)成功并投入市場，用于承載該軟件的磁盤的邊際成本微乎其微，生產(chǎn)、銷售越多，其所產(chǎn)生的利潤就越高。

（三）信息資產(chǎn)具有高風險性。信息資產(chǎn)的高風險性源自于信息資產(chǎn)使用的高附加值和傳播的低成本性。在激烈競爭的市場環(huán)境中，信息資產(chǎn)的安全問題至關(guān)重要。一般來說，信息資產(chǎn)經(jīng)常處于公共的介質(zhì)中或處于流動狀態(tài)，這就使信息資產(chǎn)的復(fù)制成本較低，從而導(dǎo)致企業(yè)擁有和控制的信息資產(chǎn)的安全性很差。沒有安全保障的信息資產(chǎn)，談不上資產(chǎn)價值。

（四）信息資產(chǎn)具有強烈的時效性。信息資產(chǎn)比其他任何資產(chǎn)更加具有時效性，對于一些流動性極強的信息資產(chǎn)來說，比如市場類信息資產(chǎn)，如果不能在最恰當?shù)臅r機加以開發(fā)利用，機會就會稍縱即逝，此后再對該信息資產(chǎn)進行利用，也不可能達到最好的效果，甚至可能會完全失去其效用；另一方面，即使對于流動性相對較弱的信息資產(chǎn)，比如受到產(chǎn)權(quán)保護的科學(xué)技術(shù)類信息資產(chǎn)，其效用的發(fā)揮同樣具有時效性。一般而言，科學(xué)技術(shù)類信息資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)保護期限都在十年以上，其時效性表現(xiàn)在，一旦過了保護期，這些信息資產(chǎn)不再受到保護而充分顯示其共享性的特征；另外，在科學(xué)技術(shù)飛速發(fā)展的今天，技術(shù)的更新?lián)Q代越來越頻繁，其生命周期越來越短，即使在保護期內(nèi)，信息資產(chǎn)也可能由于技術(shù)進步而很快被取代或者淘汰。

篇5

「關(guān)鍵詞非營利組織；財務(wù)；財務(wù)控制

一、非營利組織的特征及其范圍界定

非營利組織是國民經(jīng)濟的重要組成部分。在我國，各種類型的非營利組織幾乎提供了從教育到科學(xué)、文化、體育、醫(yī)療保健、環(huán)保及公用、農(nóng)業(yè)等方方面面的服務(wù)，在整個國家的經(jīng)濟和社會發(fā)展中占據(jù)著非常重要的位置。

（一）非營利組織的特征

非營利組織運行的目的通常不是為了賺取利潤，而是為了滿足社會及其成員各種社會性的需要。非營利組織最重要的特征，就在于其建立與運營的動機不以營利為目的。非營利組織的非營利動機，既包括形式上的，也包括實質(zhì)上的；既包括組織活動開始前的階段，又包括組織活動過程及活動結(jié)束后的階段。具體來說，這種非營利動機主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

1.運營目的。非營利組織業(yè)務(wù)運營的目的，主要不是為了追求利潤或利潤等同物。雖然有的非營利組織的業(yè)務(wù)收支也有差額，但總體上不是以微觀的經(jīng)濟效益而是以宏觀的社會效益為目的的。

2.資財?shù)膩碓础Ｃ绹攧?wù)會計準則委員會在歸納非營利組織的特征時，指出非營利組織“大部分資財來源于資財?shù)墓┙o者，他們不希望收回或據(jù)以取得經(jīng)濟上的利益”。在我國，非營利組織所需要的資財，全部或部分來自各級政府的預(yù)算撥款、單位收支結(jié)余以及接受捐贈等，政府或捐贈人并不期望按期收回所提供的資財，也不約定按所提供資財?shù)囊欢ū壤@得經(jīng)濟上的利益。

3.所有者權(quán)益。非營利組織不存在可以明確界定并可以出售、轉(zhuǎn)讓、贖買的所有者權(quán)益，即使非營利組織解體，資財提供者也沒有分享一份剩余資產(chǎn)的明確的所有者權(quán)益。

4.納稅。美國國內(nèi)稅務(wù)署規(guī)定，如果非營利組織取得了免稅身份，除特別指明的情況外，可以免交聯(lián)邦所得稅。在我國，有經(jīng)營性收入的事業(yè)單位僅就其經(jīng)營結(jié)余部分計算交納所得稅，通過預(yù)算撥款的非營利組織無需交納所得稅。

（二）非營利組織的范圍界定

1.國外非營利組織的類型。目前國外對非營利組織的稱謂并不統(tǒng)一。有的國外學(xué)者將政府與非營利組織合并稱為政府與非營利組織；有的則統(tǒng)稱為非營利組織。國際會計師聯(lián)合會將類似于政府及非營利組織的社會組織稱為公立單位或公共部門，其在1994年10月的第4號研究報告《利用其他審計人員的工作——公立單位觀》中認為：“公立單位是指中央政府、地區(qū)（例如州、省、區(qū)域）政府、地方（例如城市、城鎮(zhèn)）政府以及相應(yīng)的政府主體（例如機構(gòu)、局、廳、部、委員會和企業(yè)）。”

盡管稱謂不統(tǒng)一，但其中包含的組織類型卻基本相同。這些組織或單位主要有以下幾種形式：（1）政府單位：包括聯(lián)邦（中央）政府，州、縣、市、鎮(zhèn)、村等地方政府單位；（2）教育機構(gòu)：包括幼兒園、小學(xué)、中學(xué)、大中專院校、職業(yè)技術(shù)學(xué)校；（3）衛(wèi)生福利組織：包括醫(yī)院、診所、護理所、福利組織、療養(yǎng)院、紅十字會等；（4）各種宗教組織與機構(gòu)；（5）各種慈善組織與機構(gòu)；（6）各種基金會；（7）政府企業(yè)（即國有企業(yè)）。

在上述組織或單位中，通過將諸如教育機構(gòu)、衛(wèi)生福利機構(gòu)、宗教機構(gòu)、慈善組織和各種基金會等組織并稱為非營利組織，而且還對它們按照所有權(quán)性質(zhì)區(qū)分為公立和私立兩種。對于公立非營利組織和公立企業(yè)，通常也將它們視為政府的一個組成單位。雖然從組織職能和業(yè)務(wù)運行目的來看，公立非營利組織和私立非營利組織還是具有一定的相似性的，它們事實上也可以成為一類較為特殊的社會組織。但國外還將政府、公立企業(yè)和公立非營利組織歸屬于一類組織，它們基本按照政府管理社會的目的行使職能，業(yè)務(wù)運行不以營利為目的。在美國，州和地方政府的這類組織，統(tǒng)一執(zhí)行由政府會計準則委員會的會計規(guī)范。私立企業(yè)和私立非營利組織屬于另一類組織，它們不執(zhí)行政府職能，業(yè)務(wù)運行以營利為目的，或需要依靠其自身的業(yè)務(wù)活動維持持續(xù)運行。美國目前的這類組織統(tǒng)一執(zhí)行財務(wù)會計準則委員會的會計規(guī)范。

鑒于國外例如美國目前由政府會計準則委員會的有關(guān)政府會計規(guī)范統(tǒng)一適用于美國州和地方政府以及歸其所有的公立諸如學(xué)校和醫(yī)院等非營利單位，國際會計師聯(lián)合會公立單位委員會也將其研究報告的適用范圍定位于中央政府、州和地方政府及其公立非營利單位。

2.我國非營利組織的類型。事業(yè)單位是我國特有的一個名詞。我國民法通則規(guī)定，企業(yè)、機關(guān)、事業(yè)單位和社會團體都可以取得法人資格，從而確立了事業(yè)單位的法律地位。如前所述，西方國家通常采用非營利組織一詞。我國的事業(yè)單位在內(nèi)涵上近似于西方的非營利組織，但兩者又不完全相同。為了與國際會計慣例相協(xié)調(diào)，我們對事業(yè)單位的范圍需要作一些具體分析。所謂事業(yè)單位通常可理解為不具有物質(zhì)產(chǎn)品生產(chǎn)和政府事務(wù)管理職能，主要以精神產(chǎn)品和各種勞務(wù)形式，向社會提供生產(chǎn)性或生活的單位。其范圍習(xí)慣上涵蓋較廣，包括不同的行業(yè)和經(jīng)濟類型。從行業(yè)來看，可以分為24類；科學(xué)研究事業(yè)單位；教育事業(yè)單位；文化事業(yè)單位；勘察設(shè)計事業(yè)單位；新聞出版事業(yè)單位；廣播影視事業(yè)單位；衛(wèi)生事業(yè)單位；體育事業(yè)單位；農(nóng)林牧水事業(yè)單位；交通事業(yè)單位；氣象事業(yè)單位；地震事業(yè)單位；海洋事業(yè)單位；環(huán)保事業(yè)單位；測繪事業(yè)單位；信息咨詢事業(yè)單位；質(zhì)量監(jiān)督事業(yè)單位；知識產(chǎn)權(quán)事業(yè)單位；物資倉儲事業(yè)單位；房地產(chǎn)、城市公用事業(yè)單位；社會福利事業(yè)單位；經(jīng)濟監(jiān)督事業(yè)單位；機關(guān)后勤事業(yè)單位；公證服務(wù)等其他事業(yè)單位。

我國事業(yè)單位的范圍是應(yīng)該而且可以隨著社會的發(fā)展而變化的。市場經(jīng)濟推動了事業(yè)的發(fā)展，過去事業(yè)單位的范圍較廣，在建立市場經(jīng)濟體制的過程中，一些單位逐步由社會性、公益性為主轉(zhuǎn)向營業(yè)性、開發(fā)性，資金供給的自給率不斷提高，經(jīng)營的目的和單位的性質(zhì)實際上發(fā)生了變化。一些事業(yè)朝著產(chǎn)業(yè)化的方向發(fā)展，如體育事業(yè)的產(chǎn)業(yè)化已經(jīng)率先實施。

事業(yè)單位的發(fā)展從近期看有如下的趨向：有些單位，如大多數(shù)的中小學(xué)、從事基礎(chǔ)理論研究的科研院所、國家重點興辦的文藝團體、圖書館、博物館等，具有較強的社會性、公益性，主要由國家財政供應(yīng)資金，以社會效益為目的，這些單位就應(yīng)該按事業(yè)單位進行登記注冊，按事業(yè)單位有關(guān)財務(wù)、會計制度進行財務(wù)管理和控制；而有些單位，如會計師事務(wù)所、應(yīng)用型和開發(fā)型科研院所、民辦的文藝團體、體育場館等，具有較強的營業(yè)性、開發(fā)性，而且以營利為目的，這些單位不妨按企業(yè)進行登記注冊，并按企業(yè)財務(wù)規(guī)則和會計準則、制度來進行財務(wù)管理和控制。如果這樣，我國事業(yè)單位同西方公立非營利組織在范圍上就可以基本上一致起來。

在我國，習(xí)慣于將事業(yè)單位與行政單位放在一起并稱行政事業(yè)單位。這主要基于我國的非營利組織往往依附于行政單位，而一些行政單位也在辦事業(yè)。部分行政單位基于機構(gòu)、人員編制等諸方面的限制，將行政管理職能轉(zhuǎn)到事業(yè)單位，這就是通常所說的政事不分。另外，行政事業(yè)單位均由財政撥款，所不同的是，行政單位的經(jīng)費全部由國家撥款取得，通常走的是“行政經(jīng)費”科目，而對事業(yè)單位在管理形式上雖然不同，有的經(jīng)費也全部由國家財政供應(yīng)，有的則實行定額或定項補助（預(yù)算撥款走的是“事業(yè)經(jīng)費”科目）。現(xiàn)時行政事業(yè)單位你中有我。我中有你的狀況，在一定程度上模糊了這種區(qū)別。

綜上所述，盡管各種類型的政府機構(gòu)與諸如教育事業(yè)單位、衛(wèi)生福利事業(yè)單位、各種中介組織等在組織職能、運行機制、以會計主導(dǎo)財務(wù)報告的要求等方面存在著許多相同之處，本文還是將那些應(yīng)該被排除在財政供養(yǎng)范圍之外的事業(yè)單位剔除出來。因此，本文以下研究中所指的非營利組織，是指經(jīng)費全部或部分通過政府財政供給的事業(yè)單位。并且由于我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整并未完全到位，國有企業(yè)尚未退出競爭性領(lǐng)域，因此我們的研究也將國有企業(yè)摒棄在外。

二、非營利組織財務(wù)特征及其內(nèi)涵分析

從財務(wù)的概念上來理解，財務(wù)的本質(zhì)是指社會財富方面的事務(wù)（或業(yè)務(wù)）。貨幣出現(xiàn)以后，人們便開始用價值來衡量財富。由于價值運動在社會生產(chǎn)、生活中體現(xiàn)為資金運動，因此，財務(wù)研究的對象主要是資金運動。在營利組織中，資金運動從貨幣資金開始，經(jīng)過若干階段，又回到貨幣資金形態(tài)，完成一個周期的循環(huán)。營利組織的資金周而復(fù)始不斷重復(fù)的循環(huán)，即為資金周轉(zhuǎn)。資金的循環(huán)、周轉(zhuǎn)，都是營利組織資金運動的具體形式。營利組織的資金運動包括資金的籌集、投放、耗費、收入、分配五個方面的經(jīng)濟內(nèi)容。而非營利組織的資金運動則有著完全不同的特征。

非營利組織的存在及其運轉(zhuǎn)是社會存在和發(fā)展所不可或缺的，它的任務(wù)是按政府發(fā)展計劃的要求，開展業(yè)務(wù)活動。經(jīng)費主要靠國家財政供應(yīng)，部分來自自身的其他業(yè)務(wù)活動，其資金運動主要表現(xiàn)為經(jīng)費的籌集、領(lǐng)撥、使用、報銷等事項。因此，非營利組織財務(wù)實質(zhì)上是非營利組織在執(zhí)行國家事業(yè)發(fā)展計劃、開展業(yè)務(wù)活動過程中，有關(guān)經(jīng)費的籌集、運用、管理和監(jiān)督的活動。

從會計體系來看，我國政府把事業(yè)單位會計作為預(yù)算會計的一個分支而單獨制定了《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》、《事業(yè)單位會計準則》和《事業(yè)單位會計制度》，這為我們與國際慣例轉(zhuǎn)軌，根據(jù)非營利組織財務(wù)的特點將其作為一個單獨的領(lǐng)域設(shè)計財務(wù)控制規(guī)則并實施財務(wù)控制奠定了良好的制度基礎(chǔ)。它有助于適應(yīng)形勢發(fā)展而加強政府財政部門對非營利組織的財務(wù)控制，同時更有利于非營利組織內(nèi)部財務(wù)控制和管理。其所以要確立非營利組織財務(wù)和會計的相對獨立分支地位，是因為人們認識到在從計劃經(jīng)濟體制向社會主義市場經(jīng)濟體制過渡的過程中，非營利組織的財務(wù)發(fā)生了顯著的變化。現(xiàn)階段非營利組織財務(wù)的特征主要有以下幾項：（1）部分非營利組織除財政撥款外還有自己的事業(yè)收入。（2）非營利組織雖然以實現(xiàn)社會效益為宗旨，但卻具有一定的經(jīng)營性，并要實行經(jīng)濟核算，其事業(yè)收入和事業(yè)支出大都與業(yè)務(wù)活動相聯(lián)系，因而其可通過擴大服務(wù)規(guī)模、提高服務(wù)質(zhì)量，實現(xiàn)增收節(jié)支，爭取改善自身的運營條件。（3）非營利組織雖然不提供物質(zhì)產(chǎn)品，但向社會提供精神產(chǎn)品（即知識形態(tài)的產(chǎn)品）和勞務(wù)，它具有一定的生產(chǎn)性。科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等各種非營利組織，大都屬于第三產(chǎn)業(yè)中為提高科學(xué)文化水平和居民素質(zhì)服務(wù)的部門（有人把這種提供精神產(chǎn)品和勞務(wù)的行為稱為第四產(chǎn)業(yè)）。這些部門在現(xiàn)代社會中占有重要的地位，社會生產(chǎn)力的發(fā)展水平越高，智力勞動和智力開發(fā)的作用就越顯著，物質(zhì)產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展就越依賴于精神產(chǎn)品再生產(chǎn)的發(fā)展。正是非營利組織經(jīng)濟活動的特殊性，使得非營利組織的會計成為預(yù)算會計中的一個單獨的分支，非營利組織財務(wù)控制也成為政府財政對單位控制的一個獨立的分支。

從我國目前的非營利組織的發(fā)展狀況來看，非營利組織的財務(wù)已發(fā)生了根本性的變化，這些變化具體體現(xiàn)在以下幾個方面：第一，國家包辦事業(yè)已成過去，根據(jù)公共財政理論及社會共同需求的標準，應(yīng)重新確定財政對事業(yè)單位供應(yīng)資金的范圍和標準，并體現(xiàn)多渠道籌集事業(yè)發(fā)展資金、多種形式辦事業(yè)的特點。第二，樹立統(tǒng)一的預(yù)算概念，徹底改變以前將事業(yè)收支分解為預(yù)算內(nèi)、外兩部分，事業(yè)單位只反映財政撥款的收支情況，其他收入與支出相脫節(jié)的狀況。將財政補助收入和非財政補助收入以及包括事業(yè)支出和其他支出在內(nèi)的全部收入和支出，實行統(tǒng)一核算，統(tǒng)一管理，建立一個能夠全面反映非營利組織財務(wù)收支的財務(wù)體系，以利于提高財政資金的使用效益。第三，借鑒企業(yè)財務(wù)的一些管理概念和方法，運用經(jīng)濟手段，提高資金的使用效益。

我們研究我國目前的非營利組織財務(wù)的特征，是為了按照其發(fā)展的客觀規(guī)律有效地制定法規(guī)制度，使之更好地適應(yīng)非營利組織財務(wù)控制工作的需要。但是，這決不意味著非營利組織財務(wù)已經(jīng)企業(yè)化了，已經(jīng)按企業(yè)財務(wù)的規(guī)則運行了。這是因為：

首先，我國目前的非營利組織財政撥款并非資金來源的唯一渠道，但是財政撥款在非營利組織收入中還占據(jù)著重要地位。從總體上說，其他資金來源仍處于輔助地位。個別非營利組織雖然能做到日常收支相抵，但重大工程項目依然要依靠國家財政扶持。非營利組織的財務(wù)活動同政府財政資金之間存在著密不可分的關(guān)系，其財務(wù)管理和會計核算應(yīng)該受到國家財政管理部門的指導(dǎo)和約束，而且其財務(wù)會計法規(guī)制度的建設(shè)也主要由財政部門負責，內(nèi)部控制制度也需要報財政部門備案，財政部門在財務(wù)控制中有責任糾正其內(nèi)部財務(wù)控制制度的缺陷，使單位內(nèi)部的財務(wù)控制和外部財務(wù)控制很好地銜接起來。

其次，非營利組織的性質(zhì)及資金來源，決定了絕大多數(shù)非營利組織的非營利性，必須把社會效益放在第一位。水利、林業(yè)、科學(xué)、教育、文化、衛(wèi)生等非營利組織提供的均是公共產(chǎn)品，而追求利潤必須會使其業(yè)務(wù)活動偏離政府事業(yè)發(fā)展的方向。這里還要指出，一些單位雖然能夠?qū)崿F(xiàn)收支相抵后還有結(jié)余，但這是它們加強管理、量入為出的結(jié)果，絕不等于在主觀上就是以營利為目的。

三、對非營利組織財務(wù)控制的基本運作

（一）非營利組織財務(wù)控制的本質(zhì)

控制（control），可以看作是修正、影響、操縱和調(diào)節(jié)的同義詞，而不是強制（特別是現(xiàn)代控制）的同義詞。高級漢語大辭典將控制定義為：“掌握住對象不使其任意活動或超出范圍；或使其按控制者的意愿活動。”控制的這一定義明確了控制是由控制主體、控制客體、控制目標、控制方式等要素組成。控制主體，即控制者；控制客體，即控制對象；控制目標，即控制者的意愿；控制方式，即控制的實現(xiàn)形式。

通常而言，財務(wù)控制是指財務(wù)監(jiān)管部門及其人員通過財務(wù)法規(guī)、財務(wù)制度、財務(wù)定額、財務(wù)計劃目標等對資金運動（或日常財務(wù)活動、現(xiàn)金流轉(zhuǎn)）進行指導(dǎo)、組織、督促和約束，確保財務(wù)管理目標實現(xiàn)的管理活動。財務(wù)控制是財務(wù)管理的基本職能之一。在財務(wù)管理中，如果僅有財務(wù)計劃（預(yù)算），但對實現(xiàn)目標的行動沒有控制，就難免出現(xiàn)財務(wù)失控現(xiàn)象。從三者間的關(guān)系來看，預(yù)算是為財務(wù)控制指出方向，提供依據(jù)，而財務(wù)控制則是預(yù)算落實的保證。正是從上述意義，可以說，沒有控制就沒有管理。

對于營利組織來說，財務(wù)控制的核心目標是企業(yè)價值最大化。因此，通過對資金運動的指導(dǎo)、組織、督促和約束，增強企業(yè)的盈利能力，不斷增加企業(yè)的財富，也就成為其財務(wù)控制的核心目標。對非營利組織而言，控制的目的是保證其財務(wù)活動符合法律、法規(guī)、政策的規(guī)定，提高財政資金的使用效益。由此，我們可以把非營利組織的財務(wù)控制定義為以制度、預(yù)算等為主要手段，通過規(guī)范和約束非營利組織及其內(nèi)設(shè)機構(gòu)的財務(wù)行為，保證國家法律、法規(guī)、政策的貫徹執(zhí)行，提高財政資金的使用效益，確保事業(yè)發(fā)展目標實現(xiàn)的管理活動。

從機制的角度分析，財務(wù)控制以消除隱患、防范風險、規(guī)范管理、提高效率為宗旨和標志。由于任何個體都有其目標，財務(wù)控制從內(nèi)部而言，首先就是要減少個人目標與組織目標的沖突，同時從外部還要減少組織行為與政府財務(wù)管理目標的沖突。因此，非營利組織的財務(wù)控制是一種管理活動。財務(wù)控制是一種連續(xù)性、系統(tǒng)性、綜合性最強的控制。它在非營利組織經(jīng)濟控制系統(tǒng)中處于一種特殊的地位，起著保證、促進、監(jiān)督和協(xié)調(diào)等重要作用。

（二）非營利組織財務(wù)控制的主體

財務(wù)控制的基本功能是限制委托人和人之間的財務(wù)信息的不對稱性、財務(wù)契約的不完全性和財務(wù)責任的不對等性。根據(jù)委托——理論，關(guān)系存在于一切組織、存在于經(jīng)濟組織的每一個管理層次上。前面我們已經(jīng)得出結(jié)論，存在于非營利組織中的委托——關(guān)系具有三個層次，因此，其財務(wù)控制也可以分成三個層次：第一層次是財政部門代表政府進行的財務(wù)控制，由于它來自組織以外，我們把它作為外部財務(wù)控制來研究；第二個層次是非營利組織的管理者對其內(nèi)部各職能部門的控制；第三個層次是其內(nèi)部職能部門對員工的控制。由于第二、三兩個層次的控制來自于組織內(nèi)部，屬于內(nèi)部財務(wù)控制的范疇。因此，非營利組織的財務(wù)控制來自于兩個層面：一是來自于組織以外的控制——主要是政府財政部門的控制；一是來自于組織內(nèi)部的財務(wù)控制——這一層次控制主體主要是非營利組織的管理者，而財務(wù)人員的作用是最基礎(chǔ)的。

雖然外部財務(wù)控制與內(nèi)部財務(wù)控制都不可偏廢，但就大部分非營利組織而言，外部財務(wù)控制顯得尤為重要。財政部門是政府專司國有資產(chǎn)和財政性資金管理的職能部門，通過財政政策及其他手段，可以直接或間接影響制度相比，執(zhí)行財務(wù)控制制度同樣重要。一項制度如果沒有人執(zhí)行，則形同虛設(shè)，不建立制度和不執(zhí)行制度在效果上是一樣的。因此，內(nèi)部財務(wù)控制也不可偏廢。

相對而言，在非營利組織建立起內(nèi)部財務(wù)控制制度的目的，首先是執(zhí)行外部財務(wù)控制制度，為外部財務(wù)控制的目標的實現(xiàn)提供合理的保證。從一定意義上說，其外部財務(wù)控制目標實現(xiàn)了，也部分地實現(xiàn)了內(nèi)部財務(wù)控制的目的。當然，在圍繞外部財務(wù)控制實施內(nèi)部財務(wù)控制的同時，內(nèi)部財務(wù)控制也要為實現(xiàn)內(nèi)部管理目標服務(wù)。

從機制的角度分析，財務(wù)控制決不只是財政部門和組織內(nèi)部財務(wù)的事情，也不是非營利組織管理者的責任，而是政府對非營利組織進行的綜合的、全面的管理。在非營利組織，一個健全的財務(wù)控制體系實際上是完善的財務(wù)管理體制的體現(xiàn)。反過來，財務(wù)控制體系的健全也會促進財政管理體制的完善。

（三）非營利組織財務(wù)控制的目標

1.總體目標。目標是系統(tǒng)所希望實現(xiàn)的結(jié)果。財務(wù)控制目標是財務(wù)控制活動所要達到的目的，是評價財務(wù)控制活動是否合理的標準。非營利組織財務(wù)控制的目標是非營利組織財務(wù)控制所要達到的目的。如前所述，財務(wù)控制的對象是非營利組織及其內(nèi)部機構(gòu)的財務(wù)行為。應(yīng)該說，非營利組織外部財務(wù)控制的目標與內(nèi)部財務(wù)控制的目標具有一致性，即促使其單位內(nèi)部建立和完善符合管理要求的財務(wù)管理結(jié)構(gòu)；依法、科學(xué)地規(guī)范非營利組織的財務(wù)收支行為；督促非營利組織建立行之有效的財務(wù)風險控制系統(tǒng)，強化風險管理，確保履行職能過程中各項業(yè)務(wù)活動的健康運行；通過財務(wù)控制堵塞漏洞、消除隱患，防止并及時發(fā)現(xiàn)和糾正各種欺詐、舞弊行為，保護國有資產(chǎn)的安全完整；確保國家有關(guān)財務(wù)、財政管理的法律、法規(guī)和政策的貫徹執(zhí)行，提高資金的使用效益。

2.非營利組織外部財務(wù)控制的目標。非營利組織外部財務(wù)控制的實現(xiàn)除總目標之外，還應(yīng)該達到以下目標：

（1）非營利組織屬于非物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域，但也同樣是國民經(jīng)濟的重要組成部分。非營利組織一方面為社會提供科學(xué)、文化、教育等等方面的服務(wù)，另一方面又是商品、勞務(wù)的購買者和消費者。非營利組織必然要介入市場，必然要按照市場經(jīng)濟的一般規(guī)律去辦事。

（2）市場經(jīng)濟要求非營利組織要引入競爭機制，實現(xiàn)資金使用效益最大化。實踐證明，非營利組織僅僅依靠政府投入謀求發(fā)展是不夠的，只有引入市場競爭機制，實現(xiàn)優(yōu)勝劣汰，建立自我發(fā)展的新機制，才能持續(xù)存在，健康發(fā)展。因此，客觀上要求不斷改革和規(guī)范非營利組織的財務(wù)控制制度，在財政政策上為非營利組織降低成本，合理利用組織內(nèi)部的資源，提高市場競爭力創(chuàng)造一個良好的環(huán)境。

（3）為了在市場經(jīng)濟的機制下獲得良性發(fā)展，非營利組織必須擺脫依賴思想，建立自我發(fā)展，自我約束的機制。在計劃經(jīng)濟體制下，各項事業(yè)基本由政府包辦，財政是資金的唯一供應(yīng)者，單位需要多少錢，財政就供多少錢，由財政來平衡單位的預(yù)算。這種體制不利于有效發(fā)揮資金的使用效益，助長了非營利組織的依賴思想，加重了財政的負擔，社會各項事業(yè)的發(fā)展也缺乏內(nèi)在的生機和活力。因此，財政部門必須規(guī)范資金供應(yīng)范圍，改革資金供應(yīng)方式，建立起一個有利于非營利組織自我發(fā)展、自我約束，充滿生機和活力的財務(wù)控制體制。

3.非營利組織內(nèi)部財務(wù)控制的目標。非營利組織的內(nèi)部財務(wù)控制的總體目標是保證組織內(nèi)部的財務(wù)活動規(guī)范、高效，并保證資金使用效益最大化目標的實現(xiàn)。具體說來，必須達到以下目標：（1）嚴格遵守國家有關(guān)財政、財務(wù)管理方面的法律法規(guī)和規(guī)章，依法組織收入和支出活動。（2）建立和完善符合管理要求的財務(wù)機構(gòu)，形成科學(xué)的財務(wù)決策機制、執(zhí)行機制和監(jiān)督機制。（3）建立行之有效的財務(wù)風險控制系統(tǒng)，強化風險管理，確保各項財務(wù)活動的健康運行和財產(chǎn)的完全完整。（4）依法使用資金，提高資金的使用效益。

（四）非營利組織財務(wù)控制的主要方式

伴隨著社會的進步，對組織控制的實現(xiàn)方式也在不斷地發(fā)生著變化。控制方式的變化不僅影響著對組織的控制，而且通過組織控制方式的改變，影響著現(xiàn)代社會的控制。傳統(tǒng)的控制是通過一條指揮鏈來行使控制權(quán)，即控制權(quán)人逐層向下級被控制者指令，并要求下級必須服從的強制性控制。這種控制方式中的關(guān)鍵要素是嚴厲的紀律，并且需要通過強制性的實施細則加以實行。這種控制方法與官僚政治體制相匹配，目前在西方市場化國家已經(jīng)不作為控制方式使用的重點。

目前公認的較為有效的控制方式有以下幾種：（1）制度控制。有效的管理制度和程序的建立，使對組織的控制有了明確的依據(jù)。這種控制方法將傳統(tǒng)的以紀律為核心的指揮鏈式的控制融于其中。其核心是通過制定嚴格的制度（當然也包括政策、程序等），確立組織及其內(nèi)部崗位人員的行為規(guī)范。有效的制度不僅可以約束被控制者的行為方式，而且可以限制控制者濫用控制權(quán)，由于制度控制方法與法規(guī)社會相匹配，而成為現(xiàn)代社會實施控制的一種重要方法。（2）技術(shù)控制。這種控制通常指的是通過控制作業(yè)程序而進行的控制。它的另一個意義是通過對業(yè)務(wù)運轉(zhuǎn)程序的改革，增強業(yè)務(wù)運轉(zhuǎn)程序的可控性，使業(yè)務(wù)運轉(zhuǎn)程序更加科學(xué)、合理并有效率，從而達到控制的目的。（3）激勵控制。激勵控制提供了一種進一步控制的機制。為了降低成本，實現(xiàn)管理目標，必須設(shè)計一套完整的激勵與約束機制。激勵是與業(yè)績緊密相關(guān)的。由于大部分組織的業(yè)務(wù)是可以考核的，如果將組織的管理者及職工個人收入水平、晉升機會與業(yè)績聯(lián)系在一起，管理者與普通職工的工作質(zhì)量與個人利益就形成了一種正相關(guān)的關(guān)系，從而達到控制組織的管理者及其員工行為方式的目的。

結(jié)合非營利組織的特點，上述幾種方式在非營利組織的財務(wù)控制中，可以具體化為預(yù)算控制、制度控制、收入控制和支出控制。其中收入和支出行為是非營利組織財務(wù)控制的主要對象，而財務(wù)控制的主要手段是預(yù)算以及用以規(guī)范收支行為的各種法律、法規(guī)、行政組成的制度體系。

1.預(yù)算控制。預(yù)算管理是財務(wù)管理的核心。非營利組織的預(yù)算是各項事業(yè)發(fā)展計劃在財務(wù)上的體現(xiàn)，也是政府分配資源方式的具體體現(xiàn)。因此，它是搭在政府財政部門與非營利組織之間的橋梁，也是對非營利組織進行財務(wù)控制所使用的主要手段。通過對預(yù)算管理方式的改革，可以增強預(yù)算管理方式的合理性，增強政府財政部門控制非營利組織的財務(wù)收支行為的能力和效率。

2.制度控制。制度控制是控制的基礎(chǔ)。制度是一種行為規(guī)則，在非營利組織的財務(wù)控制中占有重要的地位。非營利組織的財務(wù)控制制度非常廣泛，但核心是兩大制度體系：一是預(yù)算管理方面的制度，一是財務(wù)收支方面的管理制度。

3.收入控制。經(jīng)費籌集是非營利組織財務(wù)行為的起點，也是非營利組織財務(wù)控制的起點。在非營利組織的財務(wù)控制當中，收入控制起著關(guān)鍵性的作用，它決定著預(yù)算、支出控制的有效性。

4.支出控制。支出行為是非營利組織財務(wù)控制的重點，財務(wù)性資金的分配和有效利用是包括非營利組織在內(nèi)的公共支出管理的核心問題，如果說預(yù)算控制主要控制的是資源的分配方式，那么確保資源的有效利用則是支出控制的使命。

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